Zakon o utvrđivanju porekla imovine i posebnom porezu-antikoruptivni mehanizama koji ne treba primeniti
мај 17, 2024NEPODNOŠENJE PORESKE PRIJAVE
јун 19, 2025-члан 173 а Закона о пореском поступку и пореској администрацији-
Осим пореских кривичних дела прописаних Кривичним закоником РС, Закон о пореском поступку и пореској администрацији прописује још шест пореских кривичних дела, од којих је свакако најважнија Пореска превара у вези са порезом на додату вредност из члана 173 а[1]. Ово кривично дело цитирани назив носи од 04.12.2020. године, од када се примењују измене Закона о пореском поступку, којима је значајно измењено управо ово кривично дело. Оно је сада битно другачије конципирано у односу на до тада важеће кривично дело које је носило назив Неосновано исказивање износа за повраћај пореза и порески кредит.
Пре него што објаснимо праве разлоге измена овог кривичног дела морамо скренути пажњу да судска пракса у Републици Србији, укључујући ту и праксу Врховног суда, не допушта могућност сабирања пореских обавеза из различитих пореских периода. У том смислу радња извршења кривичног дела пореске утаје и износ пореске обавезе чије се плаћање избегава, посматрају се у оквиру једног пореског периода за који се порез обрачунава и плаћа, а тај период код пореза на додату вредност је календарски месец односно календарско тромесечје, при чему се појединачни износи пореских обавеза чије се плаћање избегава из различитих пореских периода не могу сабирати[2].
То другим речима значи да висина износа пореске обавезе, чије се плаћање избегава, представља објективни услов инкриминације за кривично дело Пореска утаја из члана 225. став 1. КЗ и иста се утврђује искључиво у оквиру пореског периода, који је у зависности од врсте пореза различито прописан. То опет даље значи да се висина пореске обавезе код пореза на додату вредност утврђује у оквиру пореског периода који је календарски месец односно календарско тромесечје, зависно од тога да ли се ради месечном или тромесечном обвезнику ПДВ, што је уређено Законом о ПДВ.
Тако и код конструкције продуженог кривичног дела пореске утаје које обухвата више обрачунских периода, износ избегнуте пореске обавезе, у сваком појединачном пореском периоду, мора прећи износ неопходан за постојање кривичног дела. Зато се у кривичном поступку мора утврдити да ли је у сваком пореском периоду остварен објективни услов инкриминације, што је практично основни задатак економско-финансијског вештачења које се у поступку обавезно спроводи.
Према важећим одредбама Кривичног законика, за кривично дело Пореска утаја из члана 225. ст. 1. КЗ, објективни услов инкриминације је милион динара. Уколико је износ избегнутог ПДВ у одговарајућем пореском периоду мањи од тог износа, у том случају се не ради се о кривичном делу већ се ради о пореском прекршају. Оно што је опет неспорно није могуће да се сабирањем износа пореског прекршаја (из различитих пореских периода) остваре обележја кривичног дела, на шта управо указује напред цитирани ставови судске праксе.
На овим принципима било је санкционисано и кривично дело Неосновано исказивање износа за повраћај пореза и порески кредит из члана 173а[3] Закона о пореском поступку, све до измена које се примењују од 04.12.2020. године. Прописани износи за три облика овог кривичног дела били су, од 500.000 до три милиона динара у првом ставу, преко три милиона у другом ставу и преко десет милиона динара у ставу три. То је подразумевало да су неосновани повраћаји ПДВ, у наведеним износима, морали бити остварени у једном пореском периоду (календарски месец или тромесечје), односно цитирани новчани износи били су објективну услов инкриминације за постојање овог кривичног дела у одговарајућем ставу.
Међутим, изменама Закона о пореском поступку, изменама у члану 173а, које се примењују од 04.12.2020. године, уведена је одредница „претходних 12 месеци“, па тако сада „Ко у намери да оствари право на неосновани повраћај пореза или порески кредит, у претходних 12 месеци, поднесе пореску пријаву, односно пореске пријаве неистинитог садржаја, у којима износ за повраћај пореза или порески кредит прелази 1.000.000 динара…“, чини кривично дело Пореска превара у вези са порезом на додату вредност из члана 173а. ст. 1. Закона о пореском поступку.
Сагласно оваквој формулацији, месечни ПДВ обвезник који у току једне године поднесе нпр. десет пореских пријава где је у свакој од њих исказао износ за неоснован повраћај ПДВ од по 100.000,00 динара, чини ово кривично дело. То даље значи да више није нужно да се, новчани износ од милион динара, као објективни услов инкриминације за нпр. став 1. овог кривичног дела, оствари у једном пореском периоду. Износи неоснованог повраћаја ПДВ, из различитих пореских периода, сада се могу сабирати у оквиру периода од једне године, па када износ неоснованог повраћаја ПДВ достигне милион динара оствариће се обележја кривичног дела из члана 173а. Закона о пореском поступку. Ово ће имати за последицу да ће се практично сабирањем прекршаја „добити“ кривично дело, односно описаним изменама омогућено да се сабирањем више износа неоснованог повраћаја ПДВ из различитих пореских периода, остваре обележја кривичног дела. Овакво опредељење је у супротности са ставовима судске праксе према којима се новчани износи из различитих пореских период не могу сабирати да би се остварила обележја одговарајућег пореског кривичног дела, без обзира који је порески облик у питању.
Циљ ових измена очигледно је била идеја законодавца да се код неоснованог повраћаја ПДВ нађе начин да се превазиђу (изиграју) ставови судске праксе и прошири криминализација и на случајеве за које није постојала могућност кривичног гоњења. На овај начин се деликтне радње, везане за неоснован повраћај ПДВ, из зоне прекршаја пребацују домен кривичне одговорности.
Оправданост оваквог опредељења законодавца је свакако упитна из више разлога. Прво никада није дата аргументација према којој је прекршајни прогон ефикаснији од кривичног. Међутим, оно што је још важније, законодавац полази од погрешног уверења да ће се кривичним прогоном надоместити неефикасност пореске администрације, иако су ова два феномена битно различита и прилично удаљена.
Овде треба ипак имати на уму да ни један системски проблем, а овде се ради о проблему раширене пореске недисциплине, није решен искључивим ослањањем на кривични прогон.
[1] Члан 173а ЗПППА : „Ко у намери да оствари право на неосновани повраћај пореза или порески кредит, у претходних 12 месеци, поднесе пореску пријаву, односно пореске пријаве неистинитог садржаја, у којима износ за повраћај пореза или порески кредит прелази 1.000.000 динара, казниће се затвором од шест месеци до пет година и новчаном казном.
Ако исказани износ за повраћај пореза или порески кредит, у претходних 12 месеци прелази 3.000.000 динара, учинилац ће се казнити затвором од једне до осам година и новчаном казном.
Ако исказани износ за повраћај пореза или порески кредит у претходних 12 месеци прелази 10.000.000 динара, учинилац ће се казнити затвором од три до десет година и новчаном казном…“
[2] Пресуда Врховног касационог суда, Кзз 8/23 од 18. 1. 2023. године
[3] „Ко у намери да оствари право на неоснован повраћај пореза или порески кредит, поднесе пореску пријаву неистинитог садржаја, у којој искаже износ за повраћај пореза или порески кредит од 500.000 до 3.000.000 динара казниће се затвором од три месеца до три године и новчаном казном.
Ако је исказани износ за повраћај пореза или порески кредит преко 3.000.000 до 10.000.000 динара, учинилац ће се казнити затвором од шест месеци до пет година и новчаном казном.
Ако је исказани износ за повраћај пореза или порески кредит већи од 10.000.000 динара, учинилац ће се казнити затвором од једне до десет година и новчаном казном…“